Agenda decision de l’IFRS IC « Configuration or Customisation Costs in a Cloud Computing Arrangement (IAS 38 Intangible assets) »

Lors de sa réunion d’avril, l’IASB (International Accounting Standards Board) a validé la position prise en mars par le Comité d’interprétation des normes IFRS (IFRS IC) au travers de l’agenda decision « Configuration or Customisation Costs in a Cloud Computing Arrangement (IAS 38 Intangible assets) » publiée dans l’IFRIC Update de mars et accessible ici.

Le Comité a en effet reçu une demande portant sur la comptabilisation, chez le client, des coûts de configuration et de personnalisation d’un logiciel obtenu auprès d’un fournisseur dans le cadre d’un contrat de type SaaS (Software as a Service).

Le Comité a considéré que les normes, telles qu’elles existent aujourd’hui, permettent de traiter ce sujet et n’a donc pas souhaité ajouter cette problématique à son programme de travail.

Dans le cas considéré, le contrat d’accès au logiciel du fournisseur est comptabilisé chez le client comme une prestation de services (i.e. aucun actif n’est reconnu au titre de « ce droit d’accès » dans les comptes du client). Le client encourt par ailleurs deux natures de coûts :

• des coûts de configuration (par exemple, réglages de paramètres) ; et
• des coûts de personnalisation (par exemple, modification ou ajout de nouvelles lignes de code modifiant généralement les fonctionnalités initiales du logiciel).

Le Comité a ainsi analysé cette situation pour déterminer si un actif incorporel doit être comptabilisé en application d’IAS 38 au titre de ces coûts. Si tel n’est pas le cas, le Comité a analysé quelles autres principes comptables doivent s’appliquer pour comptabiliser ces coûts dans les états financiers du client.

Les coûts de configuration et de personnalisation répondent-ils à la définition d’un actif incorporel ?

Après avoir rappelé les dispositions d’IAS 38 en matière de comptabilisation d’un actif incorporel, le Comité a souligné qu’au cas visé, le logiciel est contrôlé par le fournisseur et non par le client.

Ainsi, l’appréciation de savoir si ces coûts répondent à la définition d’un actif incorporel va dépendre de la nature de ces coûts et des conséquences des activités de configuration et de personnalisation sur le logiciel.

Le Comité a noté que généralement, le client ne comptabilise pas d’actif incorporel car il ne contrôle pas le logiciel et les activités de configuration et de personnalisation ne créent pas une ressource contrôlée par le client, distincte du logiciel.

Néanmoins, le Comité a reconnu que dans certaines situations, le contrat pourrait donner lieu à la création de nouvelles lignes de code par exemple, dont les avantages économiques futures bénéficieraient au client seul. Dans ce cas particulier, le client doit apprécier si ces lignes de code sont identifiables et répondent aux critères de comptabilisation d’un actif incorporel selon IAS 38.

Si les coûts de configuration et de personnalisation ne répondent pas à la définition d’un actif incorporel, quel traitement comptable appliquer ?

Si ces coûts ne répondent pas à la définition d’un actif incorporel, alors le client applique les dispositions des paragraphes 68 à 70 d’IAS 38 :

• le client comptabilise ces coûts en charges au moment où il reçoit les services de configuration et de personnalisation du fournisseur (et non pas au moment où le client utilise ces services) ;
• IAS 38 ne donne pas d’indications particulières sur comment analyser le contrat avec le fournisseur et déterminer à quel moment le fournisseur rend les services de configuration et de personnalisation du logiciel. En application d’IAS 8.10 et 11, qui demandent dès lors de se référer aux dispositions des autres normes traitant de sujets similaires, le Comité propose de s’appuyer en particulier sur les dispositions d’IFRS 15. En effet, en application de cette norme, le fournisseur doit déterminer les obligations de prestation prévues au contrat et à quel ces prestations sont rendues au client ;
• si les prestations de configuration et de personnalisation du logiciel sont réalisées par le fournisseur d’accès au logiciel (ou un sous-traitant de ce fournisseur) alors le client applique les dispositions d’IAS 38.69 et 69A et doit déterminer quand les services de configuration et de personnalisation lui sont rendus :
  • si ces services sont distincts de la prestation d’accès au logiciel, alors le client les comptabilise en charges au moment où le fournisseur configure et personnalise le logiciel (comme ce serait le cas lorsque le fournisseur de ces prestations est un fournisseur tiers) ;
  • si ces services ne sont pas distincts de la prestation d’accès au logiciel, alors ces coûts sont comptabilisés en charges quand le fournisseur donne accès au logiciel au client, sur la durée du contrat (donc de manière étalée sur la durée du contrat) ;

• si le client effectue un paiement d’avance au titre des prestations de configuration et personnalisation, alors ce paiement d’avance est comptabilisé à l’actif (conformément à IAS 38.70).

Exposé-sondage sur la suspension de la convertibilité

Le 20 avril, l’IASB a publié un exposésondage (ED/2021/4) intitulé « Lack of Exchangeability » (accessible ici), pour appel à commentaires jusqu’au 1 er septembre 2021.

Cet exposé-sondage contient des propositions d’amendements à la norme IAS 21 visant à compléter les principes de la norme pour traiter des situations où la convertibilité entre deux monnaies est suspendue, IAS 21 précisant aujourd’hui uniquement le cours à utiliser lorsque la convertibilité est momentanément suspendue.

Le projet de norme vise ainsi à apporter des réponses aux questions suivantes :

Quand une devise est-elle convertible dans une autre devise et quand ne l’est-elle pas ?

Selon cet exposé-sondage, une devise est convertible lorsqu’une entité est en mesure d’échanger cette devise contre une autre devise, même indirectement, c’est-à-dire par l’intermédiaire d’une troisième devise, par le biais de marchés ou de mécanismes de change qui créent des droits et des obligations exécutoires, et dans des délais normaux. A l’inverse, une devise n’est pas convertible lorsque l’entité ne peut pas obtenir plus qu’un montant non significatif de l’autre devise.

Comment déterminer le taux de change à appliquer lorsqu’une devise n’est pas convertible ?

Dans le cas où une devise ne serait pas convertible, l’IASB propose de préciser que le taux de change au comptant estimé à la date d’évaluation est le taux de change :

• auquel l’entité aurait pu conclure une opération de change si la devise avait été convertible,
• qui aurait été appliqué dans le cadre d’une transaction normale entre des acteurs de marché,
• et qui reflète fidèlement les conditions économiques existantes à cette date.

L’IASB propose également de préciser qu’une entité pourrait utiliser un taux de change observable comme taux de change au comptant estimé dès lors que ce taux de change est soit un taux de change au comptant observable dans un but autre que celui pour lequel l'entité évalue la convertibilité, soit le premier taux de change observable après rétablissement de la convertibilité.

Quelles informations complémentaires fournir lorsqu’une devise n’est pas convertible ?

Lorsqu’une devise n’est pas convertible, une entité fournit des informations permettant aux utilisateurs de ses états financiers de comprendre en quoi la suspension de la convertibilité d’une devise affecte ou devrait affecter la performance financière, la situation financière et les flux de trésorerie de l’entité.

Nomination de M. Bertrand Perrin en tant que membre de l’IASB

Le 14 avril, la Fondation IFRS a annoncé que M. Bertrand Perrin deviendra membre de l’IASB à compter du 1er juillet 2021 et ce, pour une durée de 5 ans. Il succèdera ainsi à Françoise Florès dont le mandat se termine en juin prochain.

M. Bertrand Perrin est actuellement Directeur Normes Comptables et Projets Spéciaux chez Vivendi et travaille étroitement avec le Board et la Fondation depuis de nombreuses années, notamment en tant que membre de l’IFRS IC depuis 2016.

Consultation de la Fondation IFRS pour la création d’un International Sustainability Standards Board

Suite à la consultation lancée par les Trustees de la Fondation IFRS en septembre dernier (cf. DOCTR’in n°168 de septembre 2020) pour évaluer les besoins de normalisation internationale en matière d’information non financière et le rôle que la Fondation pourrait jouer dans l'élaboration de ces normes, et comme annoncé en mars (cf. DOCTR’in n°174 de mars 2021), les Trustees ont publié un exposé-sondage (accessible ici) proposant des amendements ciblés à la Constitution de la Fondation pour permettre à un International Sustainability Standards Board (ISSB) d’établir des normes IFRS sur le développement durable (IFRS Sustainability Standards).

Les propositions faites par la Fondation IFRS en matière de gouvernance autour d’un éventuel ISSB sont similaires à ce qui existe déjà avec l’IASB, le normalisateur comptable international, même si des spécificités sont prévues pour permettre au nouveau Board d’atteindre un niveau de maturité approprié en matière de normalisation et de développer son expertise technique dans les limites de l’orientation stratégique fixée par les Trustees.

Le due process pour la publication de normes IFRS sur le développement durable serait également très proche de ce qui existe aujourd’hui pour les normes IFRS publiées par l’IASB.

Les parties prenantes ont jusqu’au 29 juillet 2021 pour envoyer leurs commentaires à la Fondation IFRS, laquelle s’appuiera sur ces lettres pour décider de la création de l’ISSB. Le cas échéant, cette création sera annoncée à la prochaine Conférence des Nations Unies sur le changement climatique (COP26) planifiée en novembre 2021.

Par ailleurs, la Fondation IFRS a également publié un Feedback statement (accessible ici) suite à la consultation de septembre dernier qui synthétise les positions exprimées dans les 577 lettres de commentaires reçues.